Главная Инспекции Министерства по налогам и сборам по областям и г.Минску ИМНС по Гомельской области Справочник плательщика Вопросы-ответы, разъяснения актов налогового законодательства

Вопросы по исчислению налога на прибыль и НДС

03.06.2013

Вопрос: Организация  сдает в аренду  собственное имущество и арендаторы согласно договоров возмещают  арендодателю сверх  арендной платы    стоимость приобретенных работ, услуг (коммунальные услуги, электроэнергия), а также стоимость собственных работ, услуг (теплоэнергия, эксплуатация и обслуживание оборудования).

Как учитываются в 2011, 2012, 2013 годах  при исчислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее-НДС)  вышеуказанные суммы расходов, возмещаемые арендаторами сверх арендной платы?

Ответ: В соответствии со статьей 126 НК валовой прибылью в целях исчисления налога на прибыль для белорусских организаций признается прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, которая определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов.

Согласно подпункту 3.15 пункта 3 статьи 128 НК доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) (далее – доходы  от операций по сдаче в аренду) имущества включаются во внереализационные доходы.

До 2013 года такие доходы отражались в налоговых периодах, определяемых в соответствии с учетной политикой организации. С 2013 года данная норма изменена и для включения доходов от операций по сдаче в аренду действует общий принцип отражения внереализационых доходов. Так, пунктом 2 статьи 128 НК определено, что дата отражения внереализационных доходов определяется плательщиком (за исключением банков) в соответствии с его учетной политикой, но не может быть позднее даты их получения, а в отношении доходов, по которым в пункте 3 статьи 128 НК указана дата их отражения, - не может быть позднее даты, указанной в пункте 3 статьи 128 НК.

С учетом вышеизложенного, доходы от операций по сдаче в аренду включаются во внереализационные доходы в налоговых периодах, определяемых учетной политикой организации, по принципу начисления либо по факту поступления в 2011, 2012 и в 2013 г.г.

В 2013 году в подпункт 3.15 пункта 3 статьи 128 НК внесено дополнение, согласно которому доходы от операций по сдаче в аренду  определяются в сумме арендной платы, включающих сумму вознаграждения арендодателя и возмещаемые в соответствии с законодательством расходы арендодателя, а также в сумме расходов арендодателя, не включенных в состав арендной платы (лизинговых платежей), но подлежащих возмещению в соответствии с условиями договора.

То есть, стоимость приобретенной электроэнергии, коммунальных услуг, не включенных в арендную плату и возмещаемых арендаторами отдельно с 2013 года включаются во внереализационные доходы у арендодателя. Сумма возмещаемых расходов будет включаться во внереализационные доходы в том налоговом периоде, в котором в состав внереализационных доходов будет включена соответствующая сумма арендной платы. В 2011, 2012 г.г. вышеуказанные суммы возмещаемых расходов во внереализационные доходы не включались. Соответственно и сумма приобретенной электроэнергии, коммунальных услуг, приходящаяся к возмещению арендаторами не включается  арендодателем в состав затрат, учитываемых при налогообложении.

Для расходов по аренде в 2013 году, как и ранее предусмотрен специальный порядок признания их для целей налогообложения, а именно указанные расходы четко привязаны к моменту признания соответствующих им доходов. В соответствии с подпунктом 3.18 статьи 129 НК расходы отражаются на дату отражения соответствующих доходов от сдачи имущества в аренду, учитываемых в порядке, определенном подпунктом 3.15 пункта 3 статьи 128 НК. В число таких расходов входит также начисляемый по сдаче имущества в аренду НДС, а также с 2013 года стоимость возмещаемых расходов, предъявляемых арендатору отдельно от арендной платы. Состав расходов по сдаче имущества в аренду определяется с учетом положений статей 130 и 131НК.

Следует учитывать, что вышеуказанные расходы арендодателя, возмещаемые арендатором отдельно от арендной платы в 2011, 2012 г.г. во внереализационные расходы не включались.

Согласно подпункту 2.12 пункта 2 статьи 93 НК не признаются объектами налогообложения НДС и в связи с этим не подлежат налогообложению обороты по возмещению арендодателю (лизингодателю) арендатором (лизингополучателем) стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой (финансовой арендой (лизингом)), не включенной в сумму арендной платы (лизингового платежа).

Таким образом, в 2011 – 2013 г.г. не признаются объектами налогообложения НДС и в связи с этим не подлежат налогообложению суммы, полученные арендодателем в порядке возмещения ему арендатором стоимости приобретенных им у третьих лиц коммунальных услуг и электроэнергии.

Выполнение арендодателем собственными силами работ (оказание услуг), связанных с эксплуатацией и обслуживанием оборудования, снабжением теплоэнергией для арендаторов, в силу статьи 31 НК признается реализацией работ (услуг).

Возмещение арендатором стоимости работ (услуг), выполненных арендодателем собственными силами и связанных со сдаваемым в аренду имуществом, является выручкой и, соответственно,  облагается налогом на прибыль (пункты 1 и 2 статьи 126 НК) и НДС (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 93 НК).

В соответствии с пунктом 4 статьи 127 НК выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации. То есть, в зависимости от учетной политики организации, в 2011, 2012 г.г. выручка от реализации работ (услуг) собственного производства определялась по выбору плательщика (по мере начисления либо по мере оплаты), с 2013 года - только по принципу начисления.

Соответственно расходы, связанные с оказанием (выполнением) вышеуказанных работ (услуг) будут включаться в состав затрат, учитываемых при налогообложении с учетом требований подпункта 2.3 пункта 2 статьи 130 НК, а именно приходящиеся на фактически реализованные товары (работы, услуги), рассчитанные на основе данных бухгалтерского учета, если такое распределение предусмотрено законодательством о бухгалтерском учете и отчетности.

Для целей исчисления НДС момент фактической реализации по таким работам (услугам) определяется с учетом норм, изложенных в  статье 100 НК. В течение 2011, 2012, 2013 годов изменялся порядок определения дня выполнения работ (оказания услуг). Сведения об этом приведены в нижеследующей таблице.

  

Год

Порядок признания даты дня выполнения работ (оказания услуг)

2011

Днем выполнения работ (оказания услуг) признается дата передачи выполненных работ (оказанных услуг) в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и другие аналогичные документы).

2012

Днем выполнения работ (оказания услуг) признается дата передачи выполненных работ (оказанных услуг) в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и другие аналогичные документы). При неподписании заказчиком приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов за отчетный месяц (квартал) до 20-го числа (включительно) месяца (квартала), следующего за отчетным, днем выполнения работ (оказания услуг) признается день составления приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов.

2013

Днем выполнения работ (оказания услуг) признается дата передачи выполненных работ (оказанных услуг) в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и другие аналогичные документы). При неподписании заказчиком приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов за отчетный месяц (квартал) до 20-го числа (включительно) месяца (квартала), следующего за отчетным, днем выполнения работ (оказания услуг) признается день составления приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов.

Днем выполнения работ (оказания услуг), реализация которых осуществляется на постоянной (непрерывной) основе, признается последний день месяца выполнения таких работ (оказания таких услуг), если в документах (приемо-сдаточных актах и других аналогичных документах), оформленных до 20-го числа (включительно) месяца, следующего за месяцем выполнения таких работ (оказания таких услуг), содержится указание на месяц, в котором выполнены данные работы (оказаны данные услуги). Для целей настоящей статьи настоящего Кодекса работами (услугами), реализация которых осуществляется на постоянной (непрерывной) основе, признаются работы (услуги), выполняемые (оказываемые) на основе долгосрочного договора (контракта), заключаемого на срок более трех месяцев, при условии, что заказчик работ (услуг) может использовать их результаты в своей деятельности в том месяце, в котором выполнены работы (оказаны услуги).

 

По общему правилу датой передачи выполненных работ (оказанных услуг) признается дата подписания заказчиком первичных учетных документов. Прокомментировать вышеприведенные нормы с учетом применяемой  заявителем метода признания выручки «по отгрузке» можно следующим образом.

 

День составления первичного учетного документа по услугам, связанным с обслуживанием оборудования, исполнителем (арендодателем)

День подписания первичного учетного документа по услугам, связанным с обслуживанием оборудования, заказчиком (арендатором)

 

 

День выполнения работ (оказания услуг)

2011 год

02.01.2011

06.01.2011

06.01.2011

02.01.2011

21.02.2011

21.02.2011

02.01.2011

17.03.2011

17.03.2011

2012 год и 2013 год (за исключением этих услуг, признаваемых выполняемыми на постоянной основе)

02.01.2012

06.01.2012

06.01.2012

02.01.2012

20.02.2012

20.02.2012

02.01.2012

21.02.2012

02.01.2012

2013 год (по этим услугам, признаваемым выполняемыми на постоянной основе, период за который оформлен первичный учетный документ – январь 2013 года)

02.02.2013

06.02.2013

31.01.2013

02.02.2013

20.02.2013

31.01.2013

02.02.2013

25.02.2013

25.02.2013

02.02.2013

10.03.2013

10.03.2013

02.02.2013

25.03.2013

02.02.2013

 

 

Вопрос: Ситуация 1. Организация заключила  контракты на поставку оборудования и в период гарантийной эксплуатации его возникают недоработки, поломка оборудования. Согласно условиям контракта  «Продавец» обязан за свой счет заменить или отремонтировать поврежденное оборудование и дает  письменное согласие на проведение ремонтных работ  собственными силами «Покупателя». Работы, связанные с  ремонтом оборудования не являются предметом договора купли-продажи оборудования. По результатам выполненных работ «Покупателем» оформляется калькуляция и  выставляется «Продавцу»  счет для оплаты.

Ситуация 2., Организация  заключает с поставщиками договора на поставку материалов. Согласно условиям договора в случаях возврата материалов по причине несоответствия качеству, некомплектности, на доработку  «Поставщик» возмещает «Покупателю» понесенные им следующие расходы: транспортно-экспедиционные,  неустойку за простой  вагонов (в случаях доставки материалов железнодорожным транспортом), таможенные расходы и другие расходы, связанные с возвратом материалов.

Как учитываются в 2011,2012,2013 годах  у «Покупателя», возмещаемые ему указанные расходы,  при исчислении налога на прибыль и НДС?

Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 31 НК реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок.

В 2011 – 2013 г.г. в соответствии с подпунктом 1.1. пункта 1 статьи 93, пунктами 1, 2 статьи 126 НК объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь и соответственно объектом налогообложения налогом на прибыль для белорусских организаций признается валовая прибыль (сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов).

Предметом рассмотрения являются работы, связанные с ремонтом приобретенного оборудования, которые  в свою очередь не являются предметом договора купли-продажи оборудования.

С учетом условий договора по ситуации 1 продавец обязан за свой счет заменить или отремонтировать поврежденное оборудование, при этом дает свое письменное согласие на проведение данных работ собственными силами покупателя.

То есть, работы по устранению неполадок оборудования силами покупателя не являются предметом купли-продажи и производятся им с целью внутреннего потребления.

При поломке оборудования, находящегося на гарантийном обслуживании, фактически покупатель несет убытки, связанные с простоем оборудования до момента его ремонта продавцом. При выполнении собственными силами покупателя ремонтных работ и замене дефектных запасных частей оборудования, у покупателя не происходит реализации работ (услуг) продавцу.

Продавец на основании калькуляции и счета, выставленного покупателем возмещает покупателю затраты (убытки), понесенные им при самостоятельном выполнении ремонтных работ.

Таким образом, сумма возмещаемых продавцом покупателю таких затрат не признается объектом для исчисления НДС и, соответственно, не является выручкой от реализации для целей исчисления налога на прибыль и сбора на развитие территорий.

В 2011-2012 г.г. на основании подпункта 3.7 пункта 3 статьи 128 НК суммы, полученные в качестве возмещения вышеуказанных расходов, включаются в состав внереализационных доходов и отражаются в том отчетном периоде, в котором указанные суммы поступили плательщику, а расходы, понесенные покупателем при самостоятельном выполнении ремонтных работ, на основании подпункта 3.27 пункта 3 статьи 129 НК включаются в состав внереализационных расходов.

С 2013 года  поступления в счет возмещения вреда в натуре, убытков, в том числе упущенной выгоды, не связанных с нарушением договорных обязательств включаются в состав внереализационных доходов согласно подпункту 3.7. пункта 3 статьи 128 НК, в размерах, превышающих размеры вреда в натуре, убытков, в том числе упущенной выгоды, а также поступления в случае их отражения ранее в соответствии с подпунктом 3.13 пункта 3 статьи 129 НК. Такие доходы отражаются на дату их поступления независимо от способа возмещения вреда в натуре, убытков, в том числе упущенной выгоды (включая оплату задолженности перед третьими лицами, зачет встречных требований и др.).

То есть с 2013 года сумма возмещаемых покупателю затрат (убытков), связанных с ремонтом (заменой) оборудования будет включаться во внереализационные доходы только в случае превышения понесенных затрат (убытков), в свою очередь такие затраты (убытки) не будут включаться во внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении.

Аналогичный подход будет применяться и при возмещении поставщиками затрат (убытков) в рамках договоров (контрактов) на поставку материалов.

Пресс-центр

инспекции МНС

Республики Беларусь

по Гомельской области

74 58 33